НДС при переносе задолженности

Содержание

Аванс перекинули на другой договор: что делать с НДС

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 11 января 2013 г.

Содержание журнала № 2 за 2013 г.Н.А. Мацепуро, юрист

Иногда случается, что стороны меняют условия неисполненных договоров, по которым уже вносились авансы, и в результате «подвисает» переплата по авансу. Например, если после внесения покупателем 100-про­центной предоплаты по договору стороны сократят объем предстоящей поставки. При этом если между сторонами есть другие неисполненные договоры, то переплаченный аванс удобно перекинуть в качестве аванса по одному из этих договоров. Рассмотрим налоговые последствия такой операции.

Соглашение о переносе части аванса на другой договор

Стороны могут закрепить в одном соглашении и договоренность об изменении договора, и договоренность о переносе образовавшейся переплаты в счет уплаты аванса по другому договору.

Пример. Оформление соглашения о переносе части аванса на другой договор при сокращении объема поставки

/ условие / Организации заключили между собой два договора купли-продажи, предусматривающих 100%-ю предоплату: первый — № 201 от 29.10.2012 на кабель ВВГ в количестве 500 м на сумму 100 000 руб., в том числе НДС (18%) 15 254,24 руб., а второй — № 202 от 01.11.2012 на провод СИП в количестве 1000 м на сумму 50 000 руб., в том числе НДС (18%) 7627,12 руб.

Покупатель перечислил продавцу всю сумму предоплаты — 100 000 руб. — по договору № 201 от 29.10.2012 платежным поручением № 611 от 05.11.2012. Но потом, 12.11.2012, стороны решили сократить в два раза объем поставки по этому договору, а возникшую переплату в сумме 50 000 руб. зачесть в счет уплаты аванса по договору № 202 от 01.11.2012.

/ решение / Соглашение стороны могут составить так.

Дополнительное соглашение
к договорам купли-продажи № 201 от 29.10.2012, № 202 от 01.11.2012

г. Москва

12.11.2012

1. Внести в договор купли-продажи № 201 от 29.10.2012 изменения, изложив пункт 2.1 в следующей редакции:

«Продавец обязуется передать, а Покупатель принять и оплатить следующий товар: кабель ВВГ в количестве 250 м на сумму 50 000 (Пятьдесят тысяч) руб., в том числе НДС (18%) 7627,12 руб.».

2. Излишне полученная Продавцом от Покупателя по договору купли-продажи № 201 от 29.10.2012 предоплата в размере 50 000 (Пятьдесят тысяч) руб., в том числе НДС (18%) 7627,12 руб., перечисленная платежным поручением № 611 от 05.11.2012, зачитывается в счет аванса по договору купли-продажи № 202 от 01.11.2012.

3. Настоящее соглашение вступает в силу с момента его подписания сторонами.

Теперь посмотрим, что после таких изменений стороны должны предпринять в целях исчисления и уплаты НДС.

Действия продавца

Продавец, получив от покупателя предоплату по договору, уплатил с нее НДС. В случае внесения изменений в этот договор и возврата покупателю аванса Налоговый кодекс разрешает продавцу принять НДС с возвращенного аванса к вычету на дату возвратап. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ.

Конечно, в Кодексе сказано, что деньги должны быть возвращены. Но вместе с тем перенос аванса можно приравнять к его возврату. Однако проверяющие при выездной проверке могут не согласиться с этим и посчитать, что возврат денег должен производиться исключительно путем их перечисления обратно контрагентуПисьма Минфина от 29.08.2012 № 03-07-11/337, от 25.04.2011 № 03-07-11/109. Поэтому если проверяющие обнаружат вычет у продавца в такой ситуации, то, возможно, будут претензии. Хотя суды в подобных случаях давно на стороне налогоплательщиковПостановления ФАС ЗСО от 25.05.2012 № А03-13944/2011; ФАС УО от 23.01.2009 № Ф09-10463/08-С2; ФАС ЦО от 26.05.2009 № А48-3875/08-8. Да и специалисты из ФНС сейчас уже согласны с вычетом, если с перенесенного на другой договор аванса вновь исчислен НДС.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“Когда переплата по авансу переносится на второй договор и становится авансом по нему, то снова исчислять и платить НДС с суммы такого аванса по второму договору продавцу не нужно. Ведь НДС с этой суммы он уже исчислил ранее. Поэтому вычет по НДС с суммы аванса и по первому, и по второму договору будет только тогда, когда по этим договорам произойдет отгрузкап. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ.

Но если продавец выбрал более трудоемкий вариант и исчислил НДС с суммы аванса, переходящей на второй договор, то тогда по первому договору НДС с этой суммы он вправе принять к вычету на основании п. 5 ст. 171 НК РФ. То есть в такой ситуации перенос аванса на другой договор можно приравнять к его возврату”.

Если вы решите принять НДС к вычету, то для этого нужно авансовый счет-фактуру по измененному договору, ранее зарегистрированный в книге продаж, зарегистрировать теперь уже в книге покупок на переброшенную сумму.

Не забудьте, что в периоде переноса части аванса на другой договор нужно выставить счет-фактуру на эту суммуподп. 2 п. 1 ст. 167, п. 3 ст. 168 НК РФ. В итоге налог к уплате по двум операциям в совокупности получится нулевой — сколько начислили с нового аванса, столько же приняли к вычету со старого.

Действия покупателя

На дату соглашения он восстанавливает НДС с аванса, перекидываемого на другой договорподп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ. Для этого ему нужно зарегистрировать первый авансовый счет-фактуру в книге продаж на перекинутую суммуп. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137.

Во избежание споров с проверяющими безопаснее не применять вычет на основании нового авансового счета-фактуры продавца к другому договору. Ведь в платежном поручении на перечисление аванса этот договор не указан. Лучше повременить с вычетом до получения отгрузочного счета-фактуры.

Как еще можно поменять назначение аванса

В рассмотренной выше ситуации стороны могут сделать вид, что при перечислении аванса была допущена ошибка. То есть на самом деле покупатель перечислял аванс под два договора, но в назначении платежа по ошибке указал только один договор.

Чтобы исправить эту ошибку, покупатель должен направить письмо продавцу с уведомлением об изменении назначения платежа в авансовой платежке.

После этого будет считаться, что часть аванса изначально поступила по другому договору.

Имейте в виду, что делать такое уточнение назначения платежа можно, только если:

  • с момента платежа прошло немного времени. Например, платеж поступил в текущем квартале;
  • дата заключения договора, в счет исполнения которого переносится аванс, предшествует дате платежки или совпадает с ней.

Для целей НДС этот вариант влечет следующие последствия для сторон.

Для продавца аванс как был, так и остается таковым. Единственное, что ему нужно сделать, — это выписать исправленный счет-фактуру, а первоначальный аннулировать.

Исправленный счет-фактура датируется (строка 1а) днем получения письма от покупателя об уточнении назначения аванса. При этом в счете-фактуре изменятся сведения, указываемые в графе 1 «Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права».

Записи и о регистрации исправленного счета-фактуры, и об аннулировании первоначального продавец вносит:

  • <если>аванс получен в текущем квартале — в книгу продаж на дату исправления счета-фактурып. 11 Правил ведения книги продаж;
  • <если>аванс был получен в прошедших периодах — в дополнительный лист книги продаж за нужный прошлый кварталпп. 3, 11 Правил ведения книги продаж; п. 3 Правил заполнения дополнительного листа книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137.

Пример. Оформление продавцом книги продаж при уточнении покупателем назначения авансового платежа

/ условие / Воспользуемся данными предыдущего примера с той лишь разницей, что стороны не заключали допсоглашения. 12.11.2012 продавец получил письмо покупателя об уточнении назначения аванса. В тот же день продавец оформил исправленный счет-фактуру, в котором вместо одной строки «Предоплата за кабель ВВГ по договору № 201 от 29.10.2012», как в первичном счете-фактуре (№ 250 от 05.11.2012), указал две:

  • «Предоплата за кабель ВВГ по договору № 201 от 29.10.2012», только уже на сумму 50 000 руб.;
  • «Предоплата за провод СИП по договору № 202 от 01.11.2012» также на сумму 50 000 руб.

/ решение / В книгу продаж за IV квартал 2012 г. продавец внесет следующие записи.

Дата и номер счета-фактуры продавца Номер и дата исправления счета-фактуры продавца Дата оплаты счета-фактуры продавца Стоимость продаж, включая НДС, — всего В том числе
стоимость продаж, облагаемых налогом по ставке
18 процентов
стоимость продаж без НДС сумма НДС
1 4
05.11.2012 № 250 05.11.2012 –100 000,00 –84 745,76 –15 254,24
05.11.2012 № 250 № 1, 12.11.2012 05.11.2012 50 000,00 42 372,88 7 627,12
05.11.2012 № 250 № 1, 12.11.2012 05.11.2012 50 000,00 42 372,88 7 627,12

Получив от продавца исправленный счет-фактуру, покупатель в полной сумме восстанавливает вычет по первичному счету-фактуре. Для этого он вносит запись об аннулировании первичного счета-фактурыпп. 4, 9 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137; пп. 5, 6 Правил заполнения дополнительного листа книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137:

  • <если>он зарегистрирован в текущем квартале — в книгу покупок за текущий квартал;
  • <если>он был зарегистрирован в прошлом квартале — в дополнительный лист книги покупок за прошлый квартал.

Исправленный же счет-фактуру, по мнению контролирующих органов, покупатель должен зарегистрировать на дату его получения, то есть в книге покупок за текущий периодПисьма Минфина от 02.11.2011 № 03-07-11/294; от 01.09.2011 № 03-07-11/236; пп. 2, 9 Правил ведения книги покупок. В этом же периоде можно заявить и вычет по немуп. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ.

Поэтому за прошедший квартал, в котором был первоначально заявлен вычет, покупатель должен уплатить недоимку и пени и подать уточненку.

У покупателя есть шанс в суде отстоять право на вычет по исправленному счету-фактуре в квартале регистрации первичного счета-фактуры. Многие суды признают, что последующее исправление счетов-фактур не влияет на правомерность отражения вычетов в том периоде, в котором возникло право на их применениеПостановления Президиума ВАС от 04.03.2008 № 14227/07; ФАС ЦО от 20.08.2012 № А35-8786/2011; ФАС МО от 05.10.2012 № А40-2529/12-90-12.

СОВЕТ

Рассмотренный вариант уточнения платежа, конечно, лучше применять в ситуации, когда аванс был уплачен в текущем квартале. Тогда, если счета-фактуры выставляются на бумаге, можно еще больше упростить себе жизнь — просто заменить первичный авансовый счет-фактуру на счет-фактуру с двумя авансами, не выписывая исправленный.

***

Универсальный для обеих сторон вариант — вернуть переплаченный по измененному договору аванс «живыми» деньгами, а потом заплатить его снова.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «НДС — начисление / вычет / возмещение»:

2020 г.

2019 г.

  1. Договор в у. е. и доплата 2% НДС, № 4
  2. По следам НДС-изменений, № 23
  3. Особые НДС-обстоятельства, № 21
  4. НДС-вопросы про вычеты и корректировки, № 19 Изменения в перечне товаров с 10%-м НДС, № 19
  5. КСФ при неоднократных изменениях, № 17
  6. Изменения в порядке вычета входного НДС, № 14
  7. НДС с обеспечительного платежа, № 13
  8. НДС: сомнения, вопросы, пояснения, № 12 Тест: смена ставки НДС с 18% на 20%, № 12

Перенос аванса с одного договора на другой

Нормативное регулирование

При переносе аванса (переплаты) с одного договора на другой поставщик и покупатель подписывают дополнительное соглашение к старому договору, где договариваются о том, что аванс (переплата) «переходит» на новый договор.

Вопрос о переносе аванса и принятии НДС к вычету у поставщика, а также восстановлению НДС у покупателя, законодательством до конца не урегулирован. При подписании соглашения о переносе аванса на другой договор:

  • поставщик – не имеет оснований принять НДС к вычету, ранее уплаченный с аванса, так как аванс не был возвращен покупателю. НДС в таких ситуациях может быть принят к вычету если выполняются условия (абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ):
    • договор расторгнут (изменен);
    • аванс возвращен покупателю.

Такая позиция Минфина РФ изложена в Письме от 18.07.2016 N 03-07-11/41972. Минфин предлагает поставщику принимать НДС к вычету по перенесенному авансу в момент отгрузки по новому договору.

Что касается позиции покупателя, то здесь ситуация неоднозначная. По нашему мнению, в этом случае так же можно руководствоваться логикой Минфина и рассмотреть ситуацию зеркально ситуации поставщику, т.е.:

  • покупатель – не должен восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету по старому договору в момент «перекидки» аванса на другой договор, т.к. обязанность восстановить НДС при расторжении договора возникает при условиях (пп. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ):
    • договор расторгнут (изменен);
    • аванс возвращен покупателю.

Т.е. обязанность восстановить НДС в части аванса по новому договору возникнет в момент отгрузки по нему товаров (работ, услуг).

Перенос аванса со старого договора на новый (учету у поставщика)

Перенос аванса (переплаты) со старого договора на новый, поставщиком производится документом Корректировка долга вид операции Перенос задолженности из раздела:

  • Продажи — Расчеты с контрагентами – Корректировка долга.

Заполнение документа для поставщика проводится следующим образом:

  • Перенести — Авансы покупателя;
  • Покупатель (кредитор) – организация-покупатель;
  • Новый покупатель – та же организация;

В табличной части по кнопке Заполнить автоматически заполнится:

  • Договор – номер и дата старого договора;
  • Документ расчетов – документ, по которому поступил аванс;
  • Сумма (Сумма расчетов) – сумма аванса, которую необходимо перенести;
  • Счет учета – счет, на котором учитывался полученный аванс – 62.02 «Расчеты по авансам полученным».

Нужно указать:

  • Новый договор — новый договор, на который переносится аванс покупателя;
  • Новый счет – 62.02 «Расчеты по авансам полученным».

Проводки по документу

Документ формирует проводку

  • Дт 62.02/Контрагент/Старый договор Кт 62.02/Контрагент/Новый договор – аванс покупателя перенесен со старого договора на новый.

Перенос аванса со старого договора на новый (учету у покупателя)

Перенос аванса (переплаты) со старого договора на новый покупателем производится документом Корректировка долга вид операции Перенос задолженности из раздела:

  • Покупки- Расчеты с контрагентами – Корректировка долга

Заполнение документа для покупателя проводится следующим образом:

  • Перенести — Авансы поставщику;
  • Поставщик (дебитор) – организация-поставщик;
  • Новый поставщик – та же организация;

В табличной части по кнопке Заполнить автоматически заполнится:

  • Договор – номер и дата старого договора;
  • Документ расчетов – документ, которым оплачен аванс;
  • Сумма (Сумма расчетов) – сумма аванса, который необходимо перенести;
  • Счет учета – счет, на котором учитывался перечисленный аванс – 60.02 «Расчеты по авансам выданным».

Нужно указать:

  • Новый договор — новый договор, на который переносится аванс поставщику;
  • Новый счет – 60.02 «Расчеты по авансам выданным».

Документ формирует проводку:

  • Дт 60.02/Контрагент/Новый договор Кт 60.02/Контрагент/Старый договор – аванс поставщику перенесен со старого договора на новый.

В программе «1С:Бухгалтерия 8» для переноса задолженности с одного контрагента на другого (или с одного договора контрагента на другой договор) используется документ «Корректировка долга» (рис. 1):

  1. Раздел: Продажи – Корректировка долга (или раздел: Покупки – Корректировка долга).
  2. Кнопка «Создать», в поле «Вид операции» выберите «Перенос задолженности».
  3. В поле «Перенести» выберите вариант задолженности, которую необходимо перенести – «Задолженность покупателя», «Авансы покупателя», «Задолженность поставщику» или «Авансы поставщику». В зависимости от выбранного значения формируются названия полей, в которых выбираются контрагенты.
  4. Выберите в соответствующих полях контрагентов, по которым оформляется перенос задолженности. Если переносится задолженность между договорами одного контрагента, то выберите его в обоих полях.
  5. Если производится перенос задолженности по договору в валюте, отличной от валюты РФ, выберите ее в поле «Валюта».
  6. По кнопке «Заполнить» в табличной части документа автоматически будет подобрана информация по соответствующей задолженности. Откорректируйте сформированный список задолженностей (оставьте только те строки, задолженность по которым следует перенести). Укажите реквизиты для переноса задолженности в табличной части – новый договор и новый счет учета. Если сумма задолженности переносится не полностью, то скорректируйте ее в колонках «Сумма» или «Сумма расчетов».
  7. Кнопка «Провести и закрыть».

Рис. 1

Сформированные в результате проведения документа проводки (рис. 2) посмотрите по кнопке .

Рис. 2

Корректировка долга в 1С 8.3: проведение взаимозачета

Иногда возникают ситуации, что в организации имеется задолженность перед контрагентом-поставщиком. В этом случае, в счет задолженности, можно оказать контрагенту услуги или поставить товары. То же самое и с контрагентом-покупателем. Предлагаем рассмотреть, как правильно оформить процедуру взаимозачета долга в программе 1С Бухгалтерия 3.0, чтобы было корректное отображение в учете.

Давайте рассмотрим несколько вариантов: взаиморасчеты между контрагентами, перенос задолженности между контрагентами и договорами и списание задолженности кредитора или дебитора. Посмотреть долги по контрагентам можно в отчете «Оборотно-сальдовая ведомость по счету». Находится он во вкладке меню «Отчеты», раздел «Стандартные отчеты».

Для формирования отчета необходимо ввести интервал, за который нужно выявить расхождение в оплате, и выбрать номер счета. В данном случае 62 (расчеты между покупателями и заказчиками).

Взаимозачеты между контрагентами

Проведение взаимозачетов в 1С 8.3 происходит с помощью типового документа «Корректировка долга». Найти его можно в разделах меню «Продажи» или «Покупки», в обоих случаях в подразделе «Расчеты с контрагентами», пункт «Корректировка долга»:

Рассмотрим заполнение документа.

Самым важным является поле «Вид операции». Здесь нужно правильно выбрать вид корректировки из выпадающего окошка.

Давайте рассмотрим, как, в зависимости от указанного вида операции, будет меняться заполнение нижних полей. Нажимаем, программа предлагает выбрать: зачет авансов, зачет задолженности, перенос задолженности, списание задолженности и прочие корректировки.

Выбираем первый вид — зачет аванса. Во втором поле «Зачесть аванс» можно выбрать покупателю или поставщику.

В зависимости от выбора, указываем в поле «В счет задолженности» кому засчитывается аванс: нашей организации перед поставщиком/нашей организации передтретьим лицом или покупателя перед нашей организацией/третьего лица перед нашей организацией:

Следующий вид операции – зачет задолженности, заполняется аналогично зачету аванса. Во втором поле указываем кому: покупателю или поставщику. В третьем также выбираем: нашей организации перед поставщиком/покупателем или нашей организации перед третьим лицом.

Если выбрать вид операции «Перенос задолженности», то появляется активным поле «Перенести» и из выпадающего окна выбираем куда: задолженность покупателя, авансы покупателя, задолженность поставщику, авансы поставщику.

Далее выберем вид «Списание задолженности». Поле «Списать» заполняется аналогично предыдущему виду: задолженность покупателя, авансы покупателя, задолженность поставщику, авансы поставщику.

И последний вид операции – «Прочие корректировки», здесь возможно произвести абсолютное любое действие, которое касается взаиморасчетов. С помощью этого пункта можно оформить все четыре взаиморасчета, описанные ранее. Для этого нужно заполнить поля необходимыми данными.

Выполним перенос задолженности с одного контрагента-покупателя на другого. Заполняем поля:

  • Вид операции – перенос задолженности;

  • Перенести – задолженность покупателя;

  • Номер и дата – пропускаем, так как они формируются автоматически после проводки документа;

  • Покупатель (дебитор) – выбираем контрагента, с которого необходимо перенести задолженность;

  • Новый покупатель – контрагент, на которого переносим задолженность.

Теперь нажмем кнопочку «Заполнить» и выберем «Заполнить остатками по взаиморасчетам»:

Произошло заполнение табличной части на основании введенной информации. Отображается договор по контрагенту, документ расчетов, сумма и счет учета.

Нужно заполнить строку «Новый договор», то есть выбрать договор, на который переносим задолженность, и провести документ. Теперь необходимо распечатать «Акт взаиморасчетов» через кнопку в верхней панели и отдать на подпись.

В оборотно-сальдовой ведомости можно просмотреть перенос задолженности. С одного контрагента она ушла, а у другого образовалась:

Списание задолженности

Теперь давайте посмотрим, как сделать списание задолженности через тот же документ «Корректировка долга». Создаем новый документ и заполняем поля:

  • Вид операции – выбираем списание задолженности;

  • Списать – задолженность покупателя;

  • Номер и дата – формируются автоматически, пропускаем;

  • Покупатель (дебитор) – контрагент, с которого спишется долг;

  • В табличной части нажимаем «Заполнить».

Программа выведет все документы, по которым имеется какой-либо долг. Необходимо указать счет, на который будем убирать долг. Проходим на вкладку «Счет списания» и вводим номер счета списания дебиторской задолженности:

Если у организации существуют резервы по сомнительным долгам, необходимо выбрать счет 63 (резервы по сомнительным долгам). Если такие резервы не формируются, списания будут происходить по счету 91.02 (прочие расходы).

На усмотрение можно указать необходимую информацию в полях: «Прочие доходы и расходы» и «Реализуемые активы». Проводим. Теперь нажмем на маленькую кнопку панели «Показать проводки и другие движения документа» и увидим, что на основании документа корректировки сформировалась проводка: Дт 91.02 Кт 62.01 – списание задолженности.

Если списание будет происходить по нескольким документам, то и проводки формируются на каждый документ.

Проверить списание можно в оборотно-сальдовой ведомости по счету.

А также, можно просмотреть в общей оборотно-сальдовой ведомости:

Для формирования здесь необходимо указать интервал дат и в настройках поставить галочку «По субсчетам». Формируем. В отчете будет отображена информация по счетам: 91.02 – задолженность появилась и 62.01 — задолженности нет.

BzBook.ru

Экспортные авансы

При реализации товаров на внутреннем рынке Российской Федерации налогоплательщик НДС, получив от своего покупателя аванс в счет предстоящей поставки товаров, обязан исчислить и уплатить в бюджет сумму налога на добавленную стоимость. А как быть в том случае, если аванс получен не простым продавцом, а экспортером? О том, какие требования предъявляются налоговым законодательством к налогоплательщикам – экспортерам при получении авансов, вы узнаете, прочитав данную статью.

Как известно, использование предварительной оплаты за товары является очень выгодным для продавца. Ведь, включая в договор условие о полной или частичной предоплате товаров, продавец страхует себя от того, что покупатель в дальнейшем с ним не рассчитается. Кроме того, в силу того, что аванс и предварительная оплата представляют собой виды коммерческого кредитования, продавец получает возможность использовать какое-то время чужие денежные средства.

Все бы хорошо, но есть один момент, о котором продавец товаров – налогоплательщик НДС не должен забывать. При получении денежных средств от покупателя до фактической отгрузки товаров он обязан исчислить НДС с полученного аванса. Такая обязанность возникает у него на основании пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), согласно которому моментом определения налоговой базы по НДС выступает наиболее ранняя из следующих дат:

– день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

– день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Вместе с тем, есть ситуации, при которых продавец не обязан исчислять НДС с полученного аванса. Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ не нужно уплачивать «авансовый» НДС при поступлении оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):

– длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев. Правда, чтобы воспользоваться данной возможностью налогоплательщику необходимо выполнить ряд условий, перечисленных в пункте 13 статьи 167 НК РФ;

– облагаемых налогом по ставке 0 % в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ;

– освобожденных от налогообложения (не подлежат налогообложению).

Как видим, одним из исключений выступает получение предварительной оплаты в счет предстоящих экспортных поставок.

Напомним, что в соответствии с нормами статьи 212 Таможенного кодекса Таможенного союза экспорт товаров представляет собой таможенную процедуру, при которой товары вывозятся за пределы таможенной территории таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами.

Специфика обложения НДС экспортных операций состоит в том, что, несмотря на то, что данная операция представляет собой объект налогообложения, экспортер фактически налог в бюджет не уплачивает, так как обложение экспорта производится с использованием ставки налога 0 %, на что указывает пункт 1 статьи 164 НК РФ.

Обратите внимание!

В главе 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ ничего не сказано о том, применяются ли нормы статьи 164 НК РФ при вывозе за границу товаров, реализация которых на территории Российской Федерации освобождена от налогообложения. Минфин Российской Федерации настаивает на том, что раз по операциям внутри страны налог с таких операций не уплачивается, то нормы статьи 164 НК РФ о ставках налога, в том числе и в размере 0 %, не применяются, ведь в момент отгрузки экспортируемые товары находятся на территории Российской Федерации. В частности, такая точка зрения содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 2 февраля 2011 года № 03-07-08/32.

При этом нулевая ставка налога должна быть подтверждена экспортером в порядке, установленном статьей 165 НК РФ. Подтверждение нулевой ставки налога дает право экспортеру на применение налоговых вычетов по НДС. Ведь в отличие от операций, освобождаемых от налогообложения, признание операции по вывозу объектом налогообложения (пусть и с нулевой ставкой налога) дает право налогоплательщику на применение налоговых вычетов, состав которых определен статьей 171 НК РФ.

Обратите внимание!

Если экспортируемые товары приобретались для продажи на внутреннем рынке и «входной» НДС по ним был принят экспортером к вычету, то в период их отгрузки у экспортера возникает обязанность по восстановлению сумма налога, на что указывает подпункт 5 пункта 3 статьи 170 НК РФ. Причем обязанность восстановления налога прямо предусмотрена законом в статье 170 НК РФ лишь с 1 октября 2011 года.

В тоже время до указанной даты экспортеры в аналогичном порядке восстанавливали суммы налога, ранее принятые к вычету по экспортируемым товарам, что подтверждается Письмом Минфина Российской Федерации от 28 апреля 2008 года № 03-07-08/103.

При продаже товаров за границу российский экспортер обязан выставить своему иностранному контрагенту счет-фактуру в обычном порядке, но только со ставкой налога 0 %.

Напомним, что согласно пункту 3 статьи 168 НК РФ с экспортной реализации экспортер обязан выставить счет-фактуру в течение пяти календарных дней со дня отгрузки товаров. При этом счет-фактура должен быть заполнен с соблюдением обязательных требований, установленных статьей 169 НК РФ. Общие требования, предъявляемые к порядку заполнения счетов-фактур, содержатся в самой статье 169 НК РФ.

Обратите внимание!

При выписке счета-фактуры с 1 апреля 2012 года экспортер обязан руководствоваться обязательной формой счета-фактуры, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 года № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее – Правила № 1137). Это подтверждает и Письмо Минфина Российской Федерации от 31 января 2012 года № 03-07-15/11.

Правила № 1137 содержат не только обязательные формы счетов-фактур, но и подробные рекомендации по заполнению всех налоговых регистров по НДС.

Кстати, заметим, что из пункта 17 раздела II Приложения № 5 к Правилам также вытекает, что при получении авансов под экспортные поставки продавцом счет-фактура не составляется. О том, что при получении аванса в данном случае не нужно начислять сумму налога, говорит и Письмо Минфина Российской Федерации от 6 марта 2009 года № 03-07-15/39.

Все бы хорошо, если бы не одно но… Пункт 3 статьи 168 НК РФ не содержит для экспортеров, получающих предоплату, исключений в части выписки «авансовых» счетов-фактур, что в свою очередь означает, что при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих экспортных поставок у него обязанность по выставлению «авансового» счета-фактуры все-таки имеется. Буквальное прочтение пункта 3 статьи 168 НК РФ позволяет сделать такой вывод. Причем, напомним, что для экспорта установлена особая дата момента определения налоговой базы. Как сказано в пункте 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров на экспорт моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный комплект документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

При этом максимально возможный срок, который отводит экспортеру закон на сбор документов, составляет 180 календарных дней с момента помещения товаров под таможенную процедуру экспорта.

В связи с этим возникает законный вопрос, какой платеж признается экспортным авансом – поступивший до фактической отгрузки экспортных товаров, поступивший до даты полного сбора документов или поступивший до перехода права собственности на товар от экспортера к покупателю?

Самостоятельных ответов на эти вопросы глава 21 НК РФ не содержит. Хранят молчание по этому поводу и контролирующие органы. Поэтому решать данный вопрос налогоплательщику следует на основании имеющейся арбитражной практики по данному вопросу.

Заметим, что этот вопрос на протяжении ряда лет остается предметом споров, хотя Конституционный Суд Российской Федерации еще в 2004 году указал, что при решении вопросов об авансовом характере платежей следует руководствоваться нормами Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), на что указывает Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 30 сентября 2004 года № 318-О.

В рассматриваемом деле суд отметил, что гражданское право не ограничивает стороны договора купли-продажи в выборе методов оплаты товаров. В силу статьи 486 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара, если иное не предусмотрено в законодательном порядке или договорными условиями и не вытекает из существа обязательства.

В случаях, когда договором купли-продажи предусмотрена обязанность покупателя оплатить товар полностью или частично до передачи продавцом товара, покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, – в срок, определенный в соответствии со статьей 314 ГК РФ.

Таким образом, субъекты, заключающие гражданско-правовые сделки, к которым относится и договор реализации экспортных товаров могут предусматривать обязательные для себя условия оплаты реализуемых товаров. При этом выбор конкретного способа оплаты товара при совершении гражданско-правовых сделок зависит от усмотрения сторон сделки (за исключением случаев, когда иное предусмотрено законом). В силу ГК РФ оплата реализуемого товара допускается как до момента фактической отгрузки товара покупателю – предварительная оплата (оплата авансовым методом), так и после даты фактической отгрузки товара – последующая оплата товара. Формальное отличие авансового метода оплаты от метода последующей оплаты проявляется в том, какая из дат является более ранней – дата поступления денежных средств за товары либо дата фактической отгрузки товара.

Из статьи 167 НК РФ вытекает, что по общему правилу моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

♥ день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

♥ день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, из буквального прочтения данной нормы следует, что авансовым платежом, в том числе по экспорту является платеж, полученный до фактической отгрузки товаров.

Те же денежные средства, которые получены экспортером уже после факта отгрузки товаров на экспорт уже не могут рассматриваться в качестве полной или частичной предварительной оплаты экспортных товаров.

На основании вышеизложенного получается, что если экспортные товары оплачены покупателем до их отгрузки, то у экспортера все-таки возникает необходимость исчисления налога.

Воспользоваться нормой пункта 1 статьи 154 НК РФ пока он тоже не вправе, ведь там установлено, что в налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров, которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ. Однако на момент получения авансового платежа продавец является лишь потенциальным экспортером и еще не знает, подтвердит ли он в дальнейшем нулевую ставку налога.

Мы уже отметили, что в силу статьи 167 НК РФ при экспорте существует особые правила момента определения налоговой базы.

По общему правилу, вытекающему из пункта 9 статьи 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы у экспортера является последнее число квартала, в котором им собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

При этом на подтверждение нулевой ставки налога экспортеру закон отводит 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта. Если в течение этого срока экспортером указанные документы не собраны, то ему придется начислить сумму налога по ставке налога 10 или 18 % в зависимости от того, по какой ставке облагаются налогом экспортируемые товары на дату отгрузки товаров. В такой ситуации на дату отгрузки у экспортера появляется и право на вычет «входного» налога по экспортируемым товарам. Если документы, предусмотренные статьей 165 НК РФ, будут в дальнейшем собраны экспортером, то на последний день квартала, в котором собраны указанные документы, экспортер воспользуется вычетом по сумме налога, уплаченного с неподтвержденного экспорта.

О том, что деньги, поступившие экспортеру после отгрузки товаров, не могут признаваться авансовыми платежами, сказано в Постановлении Президиума ВАС Российской Федерации от 27 февраля 2006 года № 10927/05 по делу №АЧ7-6884/2004АК-22, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 27 февраля 2007 года №А19-27406/04-20-ФО2-107/07-С1 по делу №А19-27406/04-20, в Постановлении ФАС Уральского округа от 12 октября 2009 года №ФО9-7657/09-С2 по делу №А76-3617/2007-38-213/80/60 и ряде других.

Учитывая изложенное можно отметить, что глава 21 НК РФ в части необходимости начисления НДС с экспортных авансов не содержит прямой нормы, освобождающей экспортера от обязанности исчисления сумм «авансового» налога. Мнение Минфина Российской Федерации о неначислении сумм налога в такой ситуации является выгодным для налогоплательщика, но учитывая то, что прямо из закона это не вытекает, у экспортера всегда присутствуют повышенные риски.

Поэтому, принимая решение о неначислении суммы налога при получении полной или частичной оплаты до отгрузки экспортируемых товаров, экспортеру следует помнить о том, что точка зрения Минфина Российской Федерации по данному вопросу является всего лишь мнением чиновников (хоть и официальным), которое может измениться в дальнейшем.

Обратите внимание!

Обычно расчеты по экспортным контрактам осуществляются в иностранной валюте.

Напоминаем, что с 1 октября 2011 года при расчетах за экспортируемые товары в иностранной валюте налоговая база определяется в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на дату отгрузки товаров, на что указывает пункт 3 статьи 153 НК РФ.

Пример.

Организация «А» приобрела товары стоимостью 236 000 рублей (в том числе – НДС 36 000 рублей), которые планирует продать за рубеж за 9 000 евро. В октябре 2011 года был подписан контракт с иностранным покупателем на продажу товаров, содержащий условие о полной предварительной оплате до их отгрузки. 28 октября 2011 года иностранный покупатель перечисли «А» предварительную оплату в размере 9 000 евро. Товары отгружены иностранному покупателю 15 ноября 2011 года, а документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки налога организация «А» представила в налоговую инспекцию в феврале 2012 года.

Предположим, что курс евро на момент получения предварительной оплаты составлял – 42,3571 рублей за евро. Исходя из того, что товары приобретались конкретно под экспортную сделку «А» не применяла по данной партии товаров вычеты по НДС.

Рабочим планом счетов организации «А» предусмотрено, что к балансовом счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» открыты субсчета:

62-1 «Расчеты по полученным авансам»;

62-2 «Расчеты по отгруженным товарам».

Организация «А» придерживается точки зрения Минфина и не начисляет НДС по экспортным поставкам.

28 октября 2011 года:

Дебет 52 Кредит 60-1 – 381 213,90 рублей (9 000 евро х 42,3571 рублей за евро) – получена предварительная оплата от иностранного партнера.

Ноябрь 2011 года:

Дебет 62-2 Кредит 90 – 381 213, 90 рублей – отгружены товары на экспорт;

Дебет 90-2 Кредит 41 – 200 000 рублей – списана себестоимость экспортируемых товаров;

Дебет 62-1 Кредит 60-2 – 1 381 213, 90 рублей – предварительная оплата зачтена в оплату товаров.

Оставить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *